Reclasificación y el ajuste de servicios personalísimos en precios de transferencia

En una sentencia que puede marcar un punto de inflexión en la interpretación y análisis de los servicios personalísimos entre partes vinculadas, el Tribunal Superior de Justicia de Madrid (nº 629/2025, de 23 de julio) ha anulado una regularización tributaria basada en una operación vinculada entre dos sociedades controladas por un matrimonio. El fallo pone el foco en un aspecto esencial: la Inspección no puede recalificar operaciones sin pruebas suficientes, especialmente cuando se trata de servicios personalísimos.

Nota: Por respeto a la privacidad de las partes, en este artículo no mencionaremos los nombres completos de las sociedades implicadas. Nos referiremos a ellas como FP SL (la sociedad recurrente) y ASF SA (la sociedad vinculada).

 

El caso: FP SL vs. Administración Tributaria

La sociedad FP SL fue objeto de una inspección por el ejercicio 2015. La AEAT consideró que había facturado indebidamente a ASF SA, su única cliente ese año, por servicios que en realidad fueron prestados por el socio de ASF SA, Don Abel. Según la Inspección, FP SL no aportó valor añadido y simplemente asumió gastos administrativos que debían haberse refacturado.
Se aplicó el método de coste incrementado del artículo 18.4.b) de la Ley 27/2014, y se realizó un ajuste secundario, al considerar que FP SL había facturado por encima del valor de mercado.

¿Qué alegó la AEAT?

La Inspección defendió que:

• La operación entre FP SL y ASF SA era vinculada por la relación matrimonial entre sus socios y administradores.
• Los servicios facturados por FP SL fueron realmente prestados por Don Abel, sin que FP SL aportara medios materiales o humanos significativos.
• FP SL no tenía capacidad técnica ni profesional para prestar servicios de representación futbolística.
• Los colaboradores externos solo realizaban labores auxiliares, como captación de jugadores, sin intervenir en negociaciones con clubes.
• Los gastos asumidos por FP SL eran administrativos y no generaban valor añadido.
• El ajuste secundario era procedente porque no se acreditó una transferencia patrimonial efectiva que justificara la diferencia entre el valor facturado y el valor de mercado.

La AEAT concluyó que FP SL actuó como mero vehículo para asumir gastos que beneficiaban directamente a ASF SA, y que la operación debía regularizarse como una cesión de medios humanos sin margen de beneficio.
 

¿Qué defendió FP SL?

La sociedad recurrente alegó que:

• Contaba con medios personales y materiales suficientes para prestar los servicios facturados.
• Don Abel no era agente FIFA en 2015 y no podía haber prestado los servicios atribuidos.
• Se aportaron contratos, certificaciones y facturas de agentes FIFA, colaboradores y ojeadores que intervinieron en las operaciones.
• El método de valoración aplicado era incorrecto, no se realizó un juicio de comparabilidad adecuado y no se consideraron los riesgos ni márgenes.
• El ajuste secundario era nulo por existir reconocimiento de deuda entre las partes.

FP SL insistió en que los servicios no eran personalísimos y que la Inspección había ignorado la documentación aportada que acreditaba la intervención de terceros profesionales.

El uso indebido del artículo 13 de la LGT

La clave de la sentencia está en cómo el Tribunal interpreta el uso del artículo 13 de la Ley General Tributaria (LGT), que permite a la Administración calificar jurídicamente los hechos. El TSJ afirma con contundencia:
“En este caso, en uso de la potestad de calificación del artículo 13 de la LGT, ha sido incorrectamente empleada la figura de la operación vinculada, pese a que se trataba de gastos cuya relación con servicios personalísimos, según la Inspección, de otro contribuyente vinculado ni siquiera estaba acreditada.”

Este razonamiento es el que lleva a la Sala a anular la regularización. No basta con la (posible) vinculación entre las sociedades ni con la existencia de gastos compartidos. Para que exista una operación vinculada, debe haber una transacción económica real entre partes vinculadas, valorable a precio de mercado. Y esa transacción debe estar probada, no simplemente deducida.

La sentencia se apoya en la doctrina del Tribunal Supremo, especialmente en la STS de 14 de mayo de 2025 (casación 3218/2023), que afirma:

“La Inspección no puede, con ocasión de la calificación del artículo 13 de la LGT, excederse en el despliegue de sus actividades acudiendo a recalificaciones previstas para la elusión fiscal de los artículos 15 y 16 de la misma Ley sobre la base de una relación contractual distinta de la que las partes han reflejado como causa de la prestación de servicios determinante de obligaciones tributarias.”

Este criterio refuerza la idea de que la Administración debe respetar la forma jurídica elegida por las partes, salvo que se demuestre que dicha forma encubre una realidad distinta. En el caso de FP SL, no se acreditó que los gastos asumidos estuvieran relacionados con servicios prestados por Don Abel, ni que existiera una simulación contractual.

La Sala afirma que:
“Ante la ausencia de operación vinculada, ya no procede entrar en el análisis de las cuestiones relativas a la valoración y al ajuste secundario que derivan de la misma y que también se discuten.”
Tras examinar los hechos y pruebas, concluye que no se ha acreditado la existencia de una operación vinculada entre FP SL y ASF SA en 2015. En concreto:

• No existe constancia de que los gastos imputados a FP SL (43.915,63 euros) estuvieran efectivamente vinculados a la actividad personalísima de Don Abel en ASF SA.
• FP SL tenía actividad propia y medios personales y materiales, y aunque en 2015 no tuvo ingresos, sí los tuvo en ejercicios anteriores, lo que justifica la existencia del contrato y los gastos.
• Incluso si se consideraran gastos compartidos o aumentados artificialmente, ello supondría una distribución improcedente de costes entre entidades vinculadas, pero no una operación vinculada en sentido estricto conforme al artículo 18.1 y 10 de la Ley 27/2014.

Por tanto, al no existir una operación vinculada que justifique la regularización, no procede analizar la valoración a precio de mercado ni el ajuste secundario, pues estos solo tienen sentido si existe previamente una operación vinculada conforme a la normativa fiscal aplicable.
 

¿Qué enseñanzas deja esta sentencia?

1. La calificación tributaria tiene límites. La Inspección no puede usar el artículo 13 de la LGT para reinterpretar contratos o relaciones sin pruebas sólidas.
2. Los servicios personalísimos requieren especial cuidado. No se puede atribuir la prestación de servicios a una persona sin acreditar su participación efectiva.
3. El método de valoración debe aplicarse con rigor técnico. En este caso, el método de coste incrementado se aplicó sin demostrar que FP SL no aportaba valor, lo que llevó a una valoración errónea.
4. El ajuste secundario no puede basarse en presunciones. La existencia de un reconocimiento de deuda posterior no justifica automáticamente el ajuste.

Esta sentencia es una llamada de atención para la Administración y una herramienta de defensa para los contribuyentes. En el ámbito de los precios de transferencia, no todo vale. La calificación de operaciones vinculadas exige rigor, pruebas y respeto por la realidad económica. Y cuando se trata de servicios personalísimos, la carga probatoria es aún mayor