LA INVERSIÓN DEL SUJETO PASIVO DEL IVA EN OPERACIONES INMOBILIARIAS

En los últimos meses España ha vuelto a situarse en el foco de atención de inversores internacionales que operan en el sector inmobiliario. Para ello, entre otros factores, han contribuido las prisas del sector bancario en soltar el lastre inmobiliario con importantes descuentos.

Los bancos ya hace tiempo que traspasaron sus activos inmobiliarios “tóxicos” a la “Sareb” o bien a sociedades creadas “ad hoc” para la gestión de dichos activos, y son estas entidades las que actualmente están transmitiendo los referidos inmuebles con grandes descuentos, flexibilidad en el pago (aplazamiento del pago sin intereses) y facilidades de financiación para el desarrollo de los mismos. Por tanto, desde el punto de vista del inversor, una situación ideal.

No obstante, los costes fiscales y formales derivados de este tipo de operaciones (el doble coste del Impuesto de AJD de las condiciones resolutorias por la constitución y por la cancelación casi siempre asumido en ambos casos por el comprador, importantes gastos de notaría por la incorporación de las notas simples de los inmuebles y del registro de la propiedad, etc) suponen aspectos menos agradables para el inversor y que suponen unos costes adicionales que en muchos casos pueden hacer que una operación resulte inviable.

A lo anterior, hay que añadir el IVA, que sin ser un coste en principio, se ha convertido en el principal inconveniente que se están encontrando los inversores, y que en muchos casos supone un importe significativo a desembolsar (normalmente con “equity”) y que obliga al inversor a recurrir a una póliza bancaria (normalmente a 1 año, plazo este en el que se estima que se habrá recuperado el IVA de la compraventa a un interés del 2%-3%) facilitada eso sí por el mismo banco de la entidad que transmite, con los costes financieros que ello implica.

Por ello, los abogados que asesoramos en operaciones de Real Estate, nos estamos acostumbrando a oír a nuestros clientes la misma pregunta cuando se analiza una operación inmobiliaria de cierta envergadura; ¿es posible aplicar la inversión del sujeto pasivo del IVA? Aunque ya son menos habituales, nos podemos encontrar con transmisiones de inmuebles en procedimientos concursales y edificaciones ya finalizadas (operaciones estas exentas de IVA con posibilidad de renuncia a la misma) y que son ambas claros supuestos de inversión del sujeto pasivo del IVA en virtud de los guiones primero y segundo de la letra e) del art. 84.Uno.2º de la LIVA.

Sin embargo, aquellas transmisiones de inmuebles consistentes en suelo urbano consolidado (solares) y en edificaciones en curso sin terminar, sujetas y no exentas de IVA al tipo general del 21%, pueden generar más problema a la hora de analizar si pueden tener encaje en el tercer guion de la letra e) del citado art. 84.Uno.2º de la LIVA, que establece como supuesto de inversión del sujeto pasivo “Las entregas efectuadas en ejecución de la garantía constituida sobre los bienes inmuebles, entendiéndose, asimismo, que se ejecuta la garantía cuando se transmite el inmueble a cambio de la extinción total o parcial de la deuda garantizada o de la obligación de extinguir la referida deuda por el adquirente”.

Recordemos que el segundo y tercer guion de la letra e) del art. 84.Uno.2º de la LIVA (en vigor desde el 31 de octubre de 2012), fueron introducidos en la LIVA por la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra fraude. La Exposición de Motivos de dicha Ley justificaba así la modificación realizada: “con ello se pretende evitar el perjuicio que se produce a la Hacienda Pública cuando el IVA no se ingresa en el Tesoro y, a continuación, se solicita el aplazamiento o se declara el concurso de la entidad transmitente. El daño a la Hacienda Pública es doble, pues el IVA no ingresado es deducido por el adquirente. Con el mecanismo de la inversión del sujeto pasivo se garantiza el ingreso del IVA en la Hacienda Pública.”

La primera parte del tercer guion de la letra e) del citado art. 84.Uno.2º de la LIVA hace una referencia clara a las operaciones más comunes de ejecución hipotecaria tales como daciones en pago de deudas que tenían lugar generalmente entre promotores y bancos en los años de crisis del sector inmobiliario. Sin embargo, la redacción de la segunda parte del citado texto plantea más dudas sobre los supuestos en que puede resultar de aplicación la inversión del sujeto pasivo, toda vez que parece dejar abierta la posibilidad de aplicar dicha regla a numerosas transmisiones en que de una forma u otra exista alguna carga o afección sobre el inmueble transmitido.

Y aquí queremos hacer mención a aquellos supuestos de transmisión de un terreno (solar), normalmente sin cargas hipotecarias (al ser el vendedor el propio banco acreedor) pero con cargas de naturaleza urbanística derivadas de procesos urbanísticos, donde la normativa establece que los terrenos que se están urbanizando responden de las cargas urbanísticas considerándose estas cargas una hipoteca legal tácita.

Por tanto, cuando se produzca la entrega de estos suelos, para saldar esas deudas que se han producido en el proceso urbanístico, estaremos en un caso de inversión del sujeto pasivo, pues sobre el terreno pesa una hipoteca legal tácita y lo que estamos haciendo es saldar la deuda con una dación en pago. En este sentido se ha manifestado la DGT en su consulta vinculante V1754-17 de 6 de julio (reiterando criterio mantenido en consulta V3610-15). De este modo, se hace necesario analizar la situación urbanística del inmueble para determinar el correcto tratamiento en IVA de la operación.

Si finalmente nos encontramos ante la transmisión de un solar o edificación en curso sin ninguna carga ni afección de la que respondan, y fuera imposible aplicar la inversión del sujeto pasivo en IVA, como mal menor podríamos optar por el régimen de devolución mensual de IVA (REDEME).

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